П 1 ст 309

— выплаты некоммерческой организации на осуществление ее основной уставной деятельности (не связанной с предпринимательской деятельностью), произведенные хозяйственными обществами, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов этой некоммерческой организации (см. об этом подробнее в книге: Гуев А.Н. Постатейный комментарий к части первой Налогового кодекса Российской Федерации. Изд. 2-е. М.: КОНТРАКТ, 2001. С. 157 — 160);

3) процентный доход, получаемый иностранной организацией от долговых обязательств любого вида (см. коммент. к ст. 269 НК), в т.ч. от облигаций с правом на участие в прибылях (например, размещаемых в установленном порядке АО или ООО), или от конвертируемых (т.е. обмениваемых на другие виды ценных бумаг) облигаций, в частности, доходы, полученные по государственным и муниципальным эмиссионным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение доходов в виде процентов (см. коммент. к ст. 281 НК). При этом нужно иметь в виду правила ст. 6 Закона N 110 о том, что оплаченная (в т.ч. и иностранной организацией) стоимость государственных ценных бумаг Российской Федерации каждого вида, полученных при новации, определяется исходя из суммы фактических затрат за приобретение обмениваемых при новации государственных облигаций, уменьшенной на выплачиваемые (согласно условиям новации) денежные средства, учитываемые в качестве частичного возврата государством организации его затрат на приобретение подпадающих под новацию ценных бумаг. Причем указанная стоимость исчисляется пропорционально сумме каждого вида ценных бумаг в общей стоимости ценных бумаг нового портфеля. Первичные владельцы государственных ценных бумаг Российской Федерации, полученных в результате новации, могут направлять на погашение убытков от их реализации (иного выбытия) доходы от реализации (иного выбытия) всех ценных бумаг.

Кроме того, нужно учесть, что в соответствии со ст. 2 Закона N 110 предусмотренный п. 4 ст. 2 Закона о налоге на прибыль порядок определения налоговой базы по облигациям, полученным при новации государственных ценных бумаг (ГКО, ОФЗ, ОВГВЗ), применяется первичными владельцами (в т.ч. иностранными организациями) указанных облигаций до их полного выбытия с баланса организации;

4) доходы, получаемые от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности. При этом нужно обратить внимание на важные обстоятельства: в подп. 4 п. 1 ст. 309 неисчерпывающим образом перечислены доходы, получаемые от использования упомянутых объектов. К таковым относятся доходы от использования прав на рационализаторские предложения, селекционные достижения, от обладания авторским свидетельством на используемые объекты и т.д.;

а) акций в АО, долей участия в капитале российских коммерческих организаций (т.к. в некоммерческих организациях нет ни капиталов, ни акций):

— 50% активов которых состоит из недвижимости, расположенной на территории Российской Федерации;

— финансовых инструментов, производных от упомянутых выше акций (долей), например сертификатов;

б) имевшей место на российских (в т.ч. и на фондовых) биржах. Дело в том, что не признается доходами, полученными от источников в Российской Федерации, прибыль от реализации:

— акций (долей) на иностранных биржах;

— ценных бумаг, финансовых инструментов, иностранных организаторов торговли (а не только бирж, см. о признаках лица, признаваемого организатором торговли, коммент. к ст. 298 НК);

6) доходы от реализации недвижимого имущества иностранной организации, находящегося на территории Российской Федерации. В практике возник вопрос: имеются ли в виду в подп. 6 п. 1 ст. 309 случаи реализации таких видов недвижимости, как речные суда, самолеты и т.п. объекты? Да, имеются в виду: вывод основан на систематическом толковании ст. 130 ГК, ст. 83, 309 НК (дело в том, что для упомянутых видов недвижимости в ст. 309 не сделано никаких исключений);

7) доходы от сдачи иностранной организацией в аренду (субаренду) имущества, используемого на территории Российской Федерации. Нужно иметь в виду, что в подп. 7 п. 1 ст. 309 неисчерпывающим образом указаны виды доходов, получаемых иностранной организацией от сдачи имущества в аренду (субаренду). Сюда же относятся доходы от проката и доходы, связанные с перенаймом имущества, и т.п. Кроме того (в отличие от правил подп. 6 п. 1 ст. 309), здесь особо подчеркивается, что доходы от аренды таких видов недвижимости, как воздушные и морские суда и т.п. транспортные средства, также имеются в виду (т.н. «доходы от фрахта»);

8) доходы, получаемые иностранной организацией от осуществления международных перевозок. В подп. 8 п. 1 ст. 309 дается легальное определение (для целей обложения налогом на прибыль организаций) таких перевозок. Оно отличается от определений, даваемых «международным перевозкам» нормами таможенного законодательства и законодательства о перевозках (в КТМ, ВК, ТУЖД и иных актах транспортного законодательства Российской Федерации). В связи с этим приоритет в данном случае имеет определение, содержащееся в подп. 8 п. 1 ст. 309. Нужно также учесть, что доходы иностранной организации, полученные от перевозок, когда они осуществляются исключительно между пунктами, находящимися за пределами нашей страны, не признаются доходами от источников в Российской Федерации. В практике возник вопрос: о каких пунктах идет речь в подп. 8 п. 1 ст. 309 (т.е. только о находящихся за пределами Российской Федерации начальном и конечном пунктах перевозок (о пункте отправления и о пункте прибытия грузов и пассажиров) или и о промежуточных пунктах)? К сожалению, в данном случае налицо неясность закона (а она толкуется в пользу налогоплательщика налога на прибыль организаций, ст. 3, 108 НК). Поэтому если начальный и конечный пункты перевозок находятся за пределами территории Российской Федерации (хотя промежуточные пункты могут находиться и на ее территории, например, при перевозке грузов транзитом), то говорить о доходах от источников на территории Российской Федерации оснований нет (впредь до уточнения законодателем своей позиции);

9) штрафы и пени, полученные иностранными организациями за нарушение российскими юридическими и физическими лицами, а также государственными органами и органами местного самоуправления своих договорных обязательств (например, если условиями договора предусмотрена уплата неустойки за нарушение сроков поставки за некачественную подготовку);

10) иные аналогичные доходы. Иначе говоря, перечень доходов от источников Российской Федерации, полученных иностранными организациями, изложен законодателем неисчерпывающим образом.

Кроме того, для правильного применения норм п. 1 ст. 309 необходимо учитывать ряд положений ст. 2 Закона N 110, в частности, о том, что:

а) предусмотренный абз. 1 п. 6 и абз. 9 п. 8 ст. 2 Закона о налоге на прибыль порядок исчисления облагаемой налогом прибыли при исполнении соглашений о разделе продукции применяется до вступления в силу главы НК, определяющей специальный режим налогообложения при исполнении соглашений о разделе продукции;

б) предусмотренные абз. 14 п. 6 ст. 6 Закона о налоге на прибыль льготы по налогу действуют до окончания осуществления целевых социально — экономических программ (проектов) жилищного строительства, создания, строительства и содержания центров профессиональной переподготовки военнослужащих, лиц, уволенных с военной службы, и членов их семей, осуществляемых за счет займов, кредитов и безвозмездной финансовой помощи, предоставляемых международными организациями, правительствами иностранных государств и иностранными юридическими и физическими лицами;

в) предусмотренные п. 9 ст. 6 Закона о налоге на прибыль дополнительные льготы в отношении отдельных категорий налогоплательщиков, реализующих инвестиционные проекты в соответствии с договорами об инвестиционной деятельности, установленные законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации и представительными органами местного самоуправления по состоянию на 1 июля 2001 г., действуют до окончания срока, на который они были предоставлены. Если такой срок не установлен, то они действуют до окончания срока окупаемости инвестиционного проекта, но не более 3 лет с момента их предоставления;

г) предусмотренные п. 2 ст. 9 и абз. 3 п. 1 ст. 10 Закона о налоге на прибыль положения, касающиеся порядка налогообложения доходов в виде дивидендов и доходов от долевого участия, выплачиваемых в соответствии с соглашением о разделе продукции, применяются до вступления в силу главы НК, определяющей специальный режим налогообложения при исполнении соглашений о разделе продукции;

д) предусмотренные п. 1 — 6 ст. 10.1 Закона о налоге на прибыль положения, касающиеся особенностей налогообложения прибыли и доходов при исполнении соглашений о разделе продукции, применяются до вступления в силу главы НК, определяющей специальный режим налогообложения при исполнении соглашений о разделе продукции.

3. Применяя правила п. 2 и 3 ст. 309, нужно иметь в виду следующее:

а) доходы, полученные иностранной организацией на территории Российской Федерации от:

— продажи товаров, оказания услуг, выполнения работ, не подлежат налогообложению налогом на прибыль организаций у источника выплаты, даже если при этом иностранная организация не создает своего постоянного представительства в Российской Федерации;

— продажи недвижимости, акций, долей в капитале, иных объектов, прямо указанных в подп. 5, 6 п. 1 ст. 309, подлежат налогообложению налогом на прибыль организаций у источника выплаты;

б) в соответствии с п. 2 ст. 309 не признаются доходами от источников Российской Федерации:

— премии, выплачиваемые в рамках договора перестрахования иностранному партнеру (страховщику);

— тантьемы (это одна из форм вознаграждений, выплачиваемая страховщику перестраховщиком, см. коммент. к ст. 293), уплачиваемые иностранному партнеру;

в) правила п. 3 императивно предписывают облагать налогом на прибыль организаций все виды доходов (получаемых иностранной организацией), указанных в п. 1 ст. 309, независимо от того, в какой форме они получены, например:

— в натуральной форме (путем выдачи товаров, оказания услуг и т.п.);

— в форме погашения обязательств иностранной организацией перед российскими (или иными) ЮЛ и гражданами;

— в виде прощения долга (т.е. когда обязательство иностранной организацией прекращается освобождением должника от лежащих на ней обязанностей, если при этом не нарушаются права других лиц в отношении имущества кредитора, ст. 415 ГК);

— в форме зачета встречных требований, при этом необходимо руководствоваться правилами ст. 410 ГК о том, что:

«Обязательство прекращается полностью или частично ЗАЧЕТОМ встречного ОДНОРОДНОГО требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны» (выделено мной. — А.Г.);

и ст. 411 ГК о том, что:

«НЕ ДОПУСКАЕТСЯ зачет требований:

если по заявлению другой стороны к требованию подлежит применению срок ИСКОВОЙ ДАВНОСТИ и этот срок истек;

о возмещении ВРЕДА, причиненного жизни или здоровью;

о взыскании АЛИМЕНТОВ;

о ПОЖИЗНЕННОМ содержании;

в иных случаях, предусмотренных законом или договором» (выделено мной. — А.Г.).

4. Анализ правил п. 4 ст. 309 показывает, что они:

1) подлежат применению лишь в том случае, когда иностранная организация получает от источников, находящихся в Российской Федерации, доходы:

— от реализации акций (долей в капитале) в случаях, указанных в подп. 5 п. 1 ст. 309;

— от реализации объектов недвижимости, указанных в подп. 6 п. 1 ст. 309;

2) обязывают — при определении налоговой базы (для целей налогообложения налогом на прибыль организаций) по этим доходам — вычитать из них расходы:

а) перечисленные в ст. 268 НК. Этой же статьей необходимо руководствоваться при определении расходов от реализации имущества;

б) которые обычно учитываются при определении налоговой базы по операциям с ценными бумагами (см. коммент. к ст. 280);

в) на формирование резервов под обесценение ценных бумаг у профессиональных участников рынка ценных бумаг, осуществляющих дилерскую деятельность (см. коммент. к ст. 300 НК);

3) обязывают налогового агента (который должен удерживать сумму налога на прибыль организаций с указанных выше доходов иностранной организации):

а) учитывать перечисленные виды расходов (при определении налоговой базы), если на дату выплаты доходов:

— у налогового агента имеют место данные об осуществлении упомянутых расходов, представленные налоговому агенту иностранной организацией. В практике возник вопрос: а если упомянутые данные будут представлены налоговому агенту на дату удержания суммы налога на прибыль организаций (а не на дату выплаты доходов), вправе ли налоговый агент учитывать расходы, указанные в абз. 1 п. 4 ст. 309? Нет, не вправе: дело в том, что правила п. 4 ст. 309 императивны и они предписывают исходить только из даты выплаты доходов;

— налоговому агенту представлены именно документально подтвержденные данные о таких расходах (это вытекает также из норм ст. 252 НК, см. коммент. к ней);

б) определять дату выплаты доходов в зависимости от применяемого налогоплательщиком метода признания доходов (т.е. метода начисления или кассового метода, см. коммент. к ст. 271 — 273 НК).

5. Характеризуя правила п. 5 ст. 309, нужно учесть, что:

а) они содержат ряд особых правил о валюте, в которой должна определяться налоговая база по доходам иностранной организации и исчисляться сумма налога на прибыль организаций. Эти правила нужно применять с учетом положений:

— п. 3 ст. 45 НК о том, что обязанность по уплате налога исполняется в российских рублях. Иностранными организациями, а также в иных случаях, предусмотренных федеральными законами, обязанность по уплате налога может исполняться в иностранной валюте;

— п. 10 ст. 78 НК о том, что зачет или возврат излишне уплаченной суммы налога производится в валюте Российской Федерации;

б) в соответствии с п. 5 ст. 309 налоговая база по доходам иностранной организации должна исчисляться в:

— валюте Российской Федерации, если доходы иностранной организации были получены в рублях;

— иностранной валюте, в которой получены доходы иностранной организации. В практике возник вопрос: а можно ли исчислять доходы, полученные в гривнах Украины, в долларах США? Нет, нельзя: правила п. 5 ст. 309 императивны и они предписывают определять налоговую базу в той валюте (в данном случае — в гривнах Украины), в которой доходы были получены;

в) п. 5 ст. 309 предписывает налоговому агенту (либо самой иностранной организации — в соответствующих случаях) исчислять сумму налога на прибыль организаций в той же валюте, в которой иностранная организация получила доходы. В практике возник вопрос: в связи с расхождением между правилами ст. 45 НК (см. об этом выше) и положениями п. 5 ст. 309, какой нормой НК следует руководствоваться? В данном случае применению подлежат нормы п. 5 ст. 309, ибо они имеют приоритет (как правила специальные перед правилами общими);

г) они предписывают учитывать (но только для целей налогообложения налогом на прибыль организаций) расходы в той же валюте, в которой иностранная организация получила доходы, даже если они были произведены в другой валюте (например, в долларах США). При этом пересчет производится исходя из кросс — курса ЦБР (т.е. официального курса валюты, в которой расходы были произведены, к валюте, в которой были получены доходы, публикуемого ЦБР). Необходимо исходить из кросс — курса на дату осуществления упомянутых расходов (эта дата также определяется с учетом правил ст. 271 — 273, 291, 294, 296, 297, 299 НК (см. коммент. к ним).

6. Специфика правил п. 6 ст. 309 состоит в том, что:

а) иностранная организация получает доходы в качестве учредителя либо выгодоприобретателя в договоре доверительного управления (см. об этих понятиях коммент. к ст. 276 НК);

б) они распространяются лишь на случаи, когда управляющим (выгодоприобретателем, иным третьим лицом, получающим доход) является иностранная организация, не имеющая на территории Российской Федерации своего постоянного представительства;

в) они подлежат применению, когда доверительным управляющим (в договоре доверительного управления) является:

— либо российское ЮЛ;

— либо иностранная организация (в т.ч. и не обладающая статусом ЮЛ, ст. 11 НК), осуществляющая свою деятельность на территории Российской Федерации через постоянное представительство (формы последних указаны в п. 2 ст. 306 НК, см. коммент. к ней);

г) они обязывают доверительного управляющего (упомянутого выше) удерживать с доходов иностранной организации (выступающей в качестве выгодоприобретателя, учредителя, иного лица, получающего доход от доверительного управления) сумму налога на прибыль организаций и перечислять ее в бюджет (т.е., по существу, возлагает на доверительного управляющего функции налогового агента, см. коммент. к ст. 310 НК).

Бухучет инфо

(введена Федеральным законом от 24.11.2014 N 376-ФЗ)

  1. Прибылью (убытком) контролируемой иностранной компании признается величина прибыли (убытка) этой компании, определенная одним из следующих способов в соответствии с порядком, установленным настоящей статьей:

    Примечание. Пп. 1 п. 1 ст. 309.1 (в ред. ФЗ от 28.12.2017 N 436-ФЗ) применяется в отношении прибыли иностранных компаний, определяемой начиная с периодов, начинающихся в 2016 году.

    1. по данным ее финансовой отчетности, составленной в соответствии с личным законом такой компании за финансовый год. В этом случае прибылью (убытком) контролируемой иностранной компании признается величина прибыли (убытка) этой компании до налогообложения с учетом особенностей, предусмотренных пунктами 3, 3.1, 7 и 8 настоящей статьи
      (в ред. Федерального закона от 28.12.2017 N 436-ФЗ)
    2. по правилам, установленным настоящей главой для налогоплательщиков — российских организаций

    (п. 1 в ред. Федерального закона от 15.02.2016 N 32-ФЗ)

    1.1. Определение прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 настоящей статьи осуществляется при выполнении одного из следующих условий:

    1. постоянным местонахождением этой контролируемой иностранной компании является иностранное государство, с которым имеется международный договор Российской Федерации по вопросам налогообложения, за исключением государств (территорий), не обеспечивающих обмена информацией для целей налогообложения с Российской Федерацией
    2. в отношении финансовой отчетности представлено аудиторское заключение, которое не содержит отрицательного мнения или отказа в выражении мнения

    (п. 1.1 введен Федеральным законом от 15.02.2016 N 32-ФЗ)

    1.2. Определение прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 настоящей статьи осуществляется с учетом следующих требований:

    1. в целях определения прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 настоящей статьи используется неконсолидированная финансовая отчетность такой компании, составленная в соответствии со стандартом, установленным личным законом такой компании.

      В случае, если личным законом контролируемой иностранной компании не установлен стандарт составления финансовой отчетности, прибыль (убыток) такой контролируемой иностранной компании определяется по данным финансовой отчетности, составленной в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности либо иными международно признанными стандартами составления финансовой отчетности, принимаемыми иностранными фондовыми биржами и иностранными депозитарно-клиринговыми организациями, включенными в перечень иностранных финансовых посредников, для принятия решения о допуске ценных бумаг к торгам

    2. в случае, если в соответствии с личным законом контролируемой иностранной компании ее финансовая отчетность не подлежит обязательному аудиту, определение прибыли (убытка) такой контролируемой иностранной компании в целях настоящего Кодекса осуществляется на основании финансовой отчетности, аудит которой проведен в соответствии с международными стандартами аудита. Соблюдение условий, установленных настоящим подпунктом, не требуется для целей применения подпункта 1 пункта 1.1 настоящей статьи

    (п. 1.2 введен Федеральным законом от 15.02.2016 N 32-ФЗ)

    1.3. В случае невыполнения условий, установленных пунктом 1.1 настоящей статьи, а также по выбору налогоплательщика — контролирующего лица (с учетом положений абзаца второго настоящего пункта и положений пункта 1.4 настоящей статьи) прибыль (убыток) контролируемой иностранной компании определяется в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 настоящей статьи, за исключением положений, установленных абзацами первым и вторым пункта 2 и пунктами 3 — 5, 7 настоящей статьи.

    В случае, если порядок определения прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 настоящей статьи применяется по выбору налогоплательщика, такой порядок подлежит применению в отношении соответствующей контролируемой иностранной компании в течение не менее пяти налоговых периодов с даты начала его применения, что должно быть закреплено в учетной политике налогоплательщика — контролирующего лица.

    (п. 1.3 введен Федеральным законом от 15.02.2016 N 32-ФЗ)

    1.4. Вне зависимости от наличия оснований, указанных в пунктах 1.1 и 1.2 настоящей статьи, налогоплательщик — контролирующее лицо, являющееся физическим лицом, вправе применять порядок определения прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании, установленный подпунктом 2 пункта 1 настоящей статьи, при условии, что выбор такого порядка определения прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании отражен в налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц налогоплательщика — контролирующего лица и такой порядок подлежит применению в отношении соответствующей контролируемой иностранной компании в течение не менее пяти налоговых периодов по налогу на прибыль организаций с даты начала его применения.
    (п. 1.4 введен Федеральным законом от 15.02.2016 N 32-ФЗ)

  2. Прибыль (убыток) контролируемой иностранной компании, определенная по данным финансовой отчетности этой компании и выраженная в иностранной валюте, уменьшенная на величину дивидендов (распределенной прибыли), учитываемых в соответствии с порядком, предусмотренным пунктом 1 статьи 25.15 настоящего Кодекса, подлежит пересчету в рубли с применением среднего курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации, определяемого за период, за который в соответствии с личным законом такой компании составляется финансовая отчетность за финансовый год.

    Сумма прибыли (убытка) каждой контролируемой иностранной компании должна быть документально подтверждена ее финансовой отчетностью, составленной за соответствующий период (периоды), с приложением ее финансовой и налоговой отчетности.

    В случае определения суммы прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 настоящей статьи сумма прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании определяется в официальной валюте государства (территории) постоянного местонахождения иностранной организации и подлежит пересчету в рубли с применением среднего курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации, определяемого за календарный год, за который определяется сумма прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании. Сумма прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании должна быть подтверждена документами, позволяющими определить сумму прибыли. Такими документами, в частности, могут быть выписки с расчетных счетов иностранной контролируемой организации, первичные документы, подтверждающие произведенные операции согласно обычаям делового оборота иностранной компании.

    (п. 2 в ред. Федерального закона от 15.02.2016 N 32-ФЗ)

  3. При определении прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании не учитываются следующие доходы (расходы) этой компании за период, за который в соответствии с личным законом такой компании составляется финансовая отчетность за финансовый год:

    Примечание. Пп. 1 п. 3 ст. 309.1 (в ред. ФЗ от 28.12.2017 N 436-ФЗ) применяется в отношении прибыли иностранных компаний, определяемой начиная с периодов, начинающихся в 2016 году.

    1. в виде сумм от переоценки и (или) обесценения долей в уставном (складочном) капитале (фонде) организаций, паев в паевых фондах кооперативов и паевых инвестиционных фондах, ценных бумаг, производных финансовых инструментов по справедливой стоимости, произведенных в соответствии с применимыми стандартами составления финансовой отчетности, признанных в составе прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании до налогообложения
      (пп. 1 в ред. Федерального закона от 28.12.2017 N 436-ФЗ)

      Примечание. Пп. 1.1 п. 3 ст. 309.1 (в ред. ФЗ от 28.12.2017 N 436-ФЗ) применяется в отношении прибыли иностранных компаний, определяемой начиная с периодов, начинающихся в 2016 году.

      1.1. в виде сумм доходов от реализации или иного выбытия долей в уставном (складочном) капитале (фонде) организаций, паев в паевых фондах кооперативов и паевых инвестиционных фондах, ценных бумаг, производных финансовых инструментов и расходов, признанных при выбытии указанных активов в составе прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании до налогообложения
      (пп. 1.1 введен Федеральным законом от 28.12.2017 N 436-ФЗ)

    2. в виде сумм прибыли (убытка) дочерних (ассоциированных) организаций (за исключением дивидендов), признанных в финансовой отчетности контролируемой иностранной компании в соответствии с ее личным законом (учетной политикой этой компании для целей составления ее финансовой отчетности)
    3. в виде сумм расходов на формирование резервов и доходов от восстановления резервов. При этом прибыль контролируемой иностранной компании уменьшается на суммы расходов, уменьшающих величину ранее сформированного резерва. В случае, если по данным финансовой отчетности контролируемой иностранной компании, составленной в соответствии с ее личным законом за финансовый год, определен убыток, то расходы, которые уменьшают величину ранее сформированного резерва, увеличивают сумму такого убытка. Установленный настоящим подпунктом порядок учета при определении прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании сумм расходов, уменьшающих величину ранее сформированного резерва, применяется при условии раскрытия в финансовой отчетности контролируемой иностранной компании сумм расходов, уменьшающих ранее сформированные резервы, или при условии документального подтверждения таких расходов.
      (п. 3 в ред. Федерального закона от 15.02.2016 N 32-ФЗ)

    Примечание. П. 3.1 ст. 309.1 (в ред. ФЗ от 28.12.2017 N 436-ФЗ) применяется в отношении прибыли иностранных компаний, определяемой начиная с периодов, начинающихся в 2016 году.

    3.1. В случаях реализации или иного выбытия долей в уставном (складочном) капитале (фонде) организаций, паев в паевых фондах кооперативов и паевых инвестиционных фондах, ценных бумаг, производных финансовых инструментов (далее в настоящем пункте — финансовые активы), операции выбытия которых признаются в составе прибыли (убытка) до налогообложения контролируемой иностранной компании, прибыль (убыток) такой контролируемой иностранной компании в случае ее определения в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 настоящей статьи корректируется на прибыль (убыток) от выбытия указанных финансовых активов, определяемую в порядке, установленном настоящим пунктом.

    Прибыль (убыток) от выбытия финансовых активов определяется как соответствующие доходы, уменьшенные на величину расходов в следующем порядке:

    • доходы при реализации или ином выбытии финансовых активов определяются в соответствии с применимыми стандартами составления финансовой отчетности
    • расходы при реализации или ином выбытии финансовых активов определяются либо исходя из стоимости указанных финансовых активов по данным учета контролируемой иностранной компании на дату принятия указанных финансовых активов к учету в случае, если указанные финансовые активы приняты к учету в финансовом году, начавшемся в 2015 году, или в любом последующем финансовом году, либо исходя из стоимости указанных финансовых активов по данным учета контролируемой иностранной компании на первое число финансового года, начавшегося в 2015 году, в случае, если указанные финансовые активы приняты к учету в финансовых годах, предшествующих финансовому году, начавшемуся в 2015 году

    В случае, если по состоянию на конец финансового года, в котором произошло выбытие финансовых активов, сведения о стоимости таких финансовых активов на дату их принятия к учету (на первое число финансового года, начавшегося в 2015 году, в случае, если указанные финансовые активы приняты к учету в финансовых годах, предшествующих финансовому году, начавшемуся в 2015 году) отсутствуют, налогоплательщик вправе определить такую стоимость посредством корректировки доходов от выбытия указанных финансовых активов на суммы от их переоценки, в том числе убытка от их обесценения, учтенные в финансовой отчетности контролируемой иностранной компании, за финансовые годы, начавшиеся после 2015 года включительно.

    Для целей настоящего пункта стоимость финансовых активов подтверждается данными учета иностранной организации, пояснениями к ее финансовой отчетности (если применимо) и (или) расчетом, основанным на корректировке доходов от реализации или иного выбытия указанных финансовых активов на суммы от их переоценки, определенные в соответствии с применимыми стандартами составления финансовой отчетности, и определяется в валюте финансовой отчетности контролируемой иностранной компании.

    (п. 3.1 в ред. Федерального закона от 28.12.2017 N 436-ФЗ)

  4. В целях настоящего Кодекса следующие доходы признаются доходами от пассивной деятельности:
    1. дивиденды
    2. доходы, получаемые в результате распределения прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации
    3. процентный доход от долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации
    4. доходы от использования прав на объекты интеллектуальной собственности

      К таким доходам, в частности, относятся платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за использование или за предоставление права использования любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки, включая кинематографические фильмы и фильмы или записи для телевидения или радиовещания, использование (предоставление права использования) любых патентов, товарных знаков, чертежей или моделей, планов, секретной формулы или процесса либо использование (предоставление права использования) информации, касающейся промышленного, коммерческого или научного опыта

    5. доходы от реализации акций (долей) и (или) уступки прав в иностранной организации, не являющейся юридическим лицом по иностранному праву
    6. доходы по операциям с производными финансовыми инструментами
      (пп. 6 в ред. Федерального закона от 03.07.2016 N 242-ФЗ)
    7. доходы от реализации недвижимого имущества
    8. доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, в том числе доходы от лизинговых операций, за исключением следующих доходов:
      • от предоставления в аренду или субаренду морских судов, судов смешанного (река — море) плавания или воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках
      • от предоставления в аренду или субаренду подземных хранилищ газа и трубопроводов, используемых для транспортировки углеводородов

      В целях настоящего подпункта определение суммы дохода от лизинговых операций, связанных с приобретением и использованием предмета лизинга лизингополучателем, производится исходя из общей суммы лизингового платежа за вычетом возмещения стоимости лизингового имущества (при лизинге) лизингодателю

    9. доходы от реализации (в том числе погашения) инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов
    10. доходы от оказания консультационных, юридических, бухгалтерских, аудиторских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации, а также от проведения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ
    11. доходы от услуг по предоставлению персонала
    12. иные доходы, аналогичные доходам, указанным в подпунктах 1 — 11 настоящего пункта

    (п. 4 в ред. Федерального закона от 15.02.2016 N 32-ФЗ)

    Примечание. П. 5 ст. 309.1 (в ред. ФЗ от 28.12.2017 N 436-ФЗ) применяется в отношении прибыли иностранных компаний, определяемой начиная с периодов, начинающихся в 2016 году.

  5. Доходы, не указанные в пункте 4 настоящей статьи, в целях настоящего Кодекса признаются доходами от активной деятельности.

    При этом доходы, указанные в подпунктах 3 и 6 пункта 4 настоящей статьи, признаются доходами от активной деятельности в случае, если извлечение прибыли от таких доходов осуществляется на основании специального разрешения (лицензии) и является основной целью деятельности иностранной компании, являющейся банком в соответствии с законодательством иностранного государства.

    Доходы иностранной компании, указанные в подпункте 6 пункта 4 настоящей статьи, признаются доходами от активной деятельности в случаях, если такие доходы получены от реализации товаров на основании договоров (контрактов), по условиям которых осуществляется поставка базисного актива, или такие доходы получены по операциям хеджирования в целях компенсации неблагоприятных последствий, связанных с изменением стоимости соответствующего объекта хеджирования, и к которым требования международных стандартов финансовой отчетности применяются как к производным финансовым инструментам, при условии раскрытия соответствующих сведений в финансовой отчетности контролируемой иностранной компании (включая примечания к финансовой отчетности).
    (абзац введен Федеральным законом от 28.12.2017 N 436-ФЗ)

    Доходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок (производными финансовыми инструментами), указанные в настоящем пункте, признаются доходами от активной деятельности при условии, что в случае реализации соответствующего базисного актива по договору купли-продажи такие доходы не признавались бы доходами от пассивной деятельности.
    (абзац введен Федеральным законом от 28.12.2017 N 436-ФЗ)

    (п. 5 в ред. Федерального закона от 15.02.2016 N 32-ФЗ)

  6. Налоговая база контролируемой иностранной компании определяется отдельно в отношении каждой контролируемой иностранной компании.

    Примечание. П. 7 ст. 309.1 (в ред. ФЗ от 28.12.2017 N 436-ФЗ) применяется в отношении прибыли иностранных компаний, определяемой начиная с периодов, начинающихся в 2016 году.

  7. В случае, если по данным финансовой отчетности контролируемой иностранной компании, составленной в соответствии с ее личным законом за финансовый год, определен убыток, указанный убыток может быть перенесен на будущие периоды без ограничений и учтен при определении прибыли контролируемой иностранной компании, если иное не установлено пунктом 7.1 настоящей статьи.
    (в ред. Федеральных законов от 15.02.2016 N 32-ФЗ, от 28.12.2017 N 436-ФЗ)

    7.1. Убыток контролируемой иностранной компании, определенный одним из способов, установленных пунктом 1 настоящей статьи, не может быть перенесен на будущие периоды, если налогоплательщиком — контролирующим лицом не представлено уведомление о контролируемой иностранной компании за период, за который получен указанный убыток.

    Примечание. Абз. 2 п. 7.1 ст. 309.1 (в ред. ФЗ от 28.12.2017 N 436-ФЗ) применяется в отношении прибыли иностранных компаний, определяемой начиная с периодов, начинающихся в 2016 году.

    В случае, если налогоплательщик прекращает быть контролирующим лицом контролируемой иностранной компании, он утрачивает право переноса убытка такой компании на будущие периоды в части, не учтенной им ранее при исчислении прибыли контролируемой иностранной компании.
    (абзац введен Федеральным законом от 28.12.2017 N 436-ФЗ)

    (п. 7.1 введен Федеральным законом от 15.02.2016 N 32-ФЗ)

    Примечание. При переносе на будущие периоды убытка КИК в порядке, установленном п. 8 ст. 309.1 за три финансовых года до 01.01.2015, перерасчет налоговой базы за прошедшие периоды по налогу на прибыль и НДФЛ не производится (ФЗ от 28.12.2017 N 436-ФЗ).

    Примечание. П. 8 ст. 309.1 (в ред. ФЗ от 28.12.2017 N 436-ФЗ) применяется в отношении прибыли иностранных компаний, определяемой начиная с периодов, начинающихся в 2016 году.

  8. Совокупный убыток контролируемой иностранной компании за период, предшествующий финансовому году, начавшемуся в 2015 году, определяемый в порядке, установленном настоящим пунктом, может быть перенесен на будущие периоды в порядке, установленном пунктом 7 настоящей статьи, и учтен при определении прибыли контролируемой иностранной компании.

    Совокупная прибыль (убыток) контролируемой иностранной компании за период, предшествующий финансовому году, начавшемуся в 2015 году, определяется как сумма прибылей (убытков) до налогообложения по данным финансовой отчетности контролируемой иностранной компании за три финансовых года, непосредственно предшествующие финансовому году, начавшемуся в 2015 году, без учета особенностей, предусмотренных пунктами 3 и 3.1 настоящей статьи.

    При этом в случае, если на последнее число финансового года, непосредственно предшествующего финансовому году, начавшемуся в 2015 году, контролируемой иностранной компании на праве собственности принадлежат доли в уставном (складочном) капитале (фонде) организаций, паи в паевых фондах кооперативов и паевых инвестиционных фондах, ценные бумаги, производные финансовые инструменты, переоценка которых по справедливой стоимости не признавалась ни в одном году из трех финансовых лет, непосредственно предшествующих финансовому году, начавшемуся в 2015 году, в составе прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании до налогообложения, совокупная прибыль (убыток) такой контролируемой иностранной компании за период, предшествующий финансовому году, начавшемуся в 2015 году, корректируется на накопленную переоценку таких активов по справедливой стоимости за период с даты их приобретения (с первого числа финансового года, начавшегося в 2012 году, если дата приобретения приходится на период до указанной даты) до последнего числа финансового года, непосредственно предшествующего финансовому году, начавшемуся в 2015 году.

    (п. 8 в ред. Федерального закона от 28.12.2017 N 436-ФЗ)

  9. В случае, если доходы контролируемой иностранной компании, учитываемые при определении налоговой базы, получены в результате совершения контролируемой сделки с налогоплательщиком, в отношении которой была проведена проверка полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами и в соответствии со вступившим в силу решением, принятым по результатам указанной проверки, цена сделки была скорректирована с целью доначисления налога, в целях определения налоговой базы соответствующие доходы контролируемой иностранной компании определяются с учетом указанной корректировки.

    Примечание. П. 10 ст. 309.1 распространяется на правоотношения, возникшие с 01.01.2016.

  10. Доходы, полученные контролируемой иностранной компанией от реализации ценных бумаг и (или) имущественных прав (в том числе долей, паев) в пользу физического или юридического лица, признаваемого контролирующим лицом этой контролируемой иностранной компании в соответствии с главой 3.4 настоящего Кодекса, либо его российского взаимозависимого лица, а также расходы контролируемой иностранной компании в виде цены приобретения ценных бумаг и (или) имущественных прав (в том числе долей, паев) исключаются из прибыли (убытка) контролируемой иностранной компании при условии, что цена реализации ценных бумаг и (или) имущественных прав (в том числе долей, паев) определена исходя из их документально подтвержденной стоимости по данным учета контролируемой иностранной компании на дату перехода права собственности на указанные ценные бумаги и (или) имущественные права (в том числе доли, паи), но не выше рыночной стоимости указанных ценных бумаг и (или) имущественных прав (в том числе долей, паев) на дату перехода права собственности, определяемой в соответствии со статьей 280 настоящего Кодекса для налогоплательщиков-организаций и в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса для налогоплательщиков — физических лиц с учетом положений статьи 105.3 настоящего Кодекса.

    Если иное не указано в абзацах четвертом — седьмом настоящего пункта, положения абзаца первого настоящего пункта применяются при условии, что процедура ликвидации контролируемой иностранной компании завершена до 1 марта 2019 года.
    (в ред. Федерального закона от 19.02.2018 N 34-ФЗ)

    Предельный срок завершения процедуры ликвидации контролируемой иностранной компании, указанный в абзаце втором настоящего пункта, продлевается в следующих случаях:

    • если решение акционеров (учредителей) или иных уполномоченных лиц о ликвидации контролируемой иностранной компании принято до 1 июля 2018 года, но процедура ликвидации не может быть завершена до 1 марта 2019 года в связи с ограничениями, установленными личным законом контролируемой иностранной компании, либо участием контролируемой иностранной компании в судебном разбирательстве, процедура ликвидации контролируемой иностранной компании должна быть завершена не позднее окончания 365 последовательных календарных дней, считая с даты окончания таких ограничений и (или) судебных разбирательств
      (в ред. Федерального закона от 19.02.2018 N 34-ФЗ)
    • если личным законом контролируемой иностранной компании установлен минимальный период владения акциями (долями, паями) в контролируемой иностранной компании и (или) в ее дочерних организациях и (или) иностранных структурах без образования юридического лица, при несоблюдении которого возникает обязанность уплатить налог, установленный законодательством иностранного государства, и при этом начало такого периода приходится на дату до 1 января 2015 года, а окончание такого периода приходится на дату после 1 марта 2019 года, процедура ликвидации контролируемой иностранной компании должна быть завершена не позднее окончания 365 последовательных календарных дней, считая с даты окончания минимального периода, указанного в настоящем абзаце
      (в ред. Федерального закона от 19.02.2018 N 34-ФЗ)
    • если решение о ликвидации иностранной компании не может быть принято до 1 марта 2019 года в связи с ограничениями, установленными условиями выпуска обращающихся облигаций, отвечающих требованиям, установленным подпунктом 1 пункта 2.1 статьи 310 настоящего Кодекса, процедура ликвидации контролируемой иностранной компании должна быть завершена не позднее окончания 365 последовательных календарных дней, считая с даты окончания действия таких ограничений для указанной компании
      (в ред. Федерального закона от 19.02.2018 N 34-ФЗ)

    При этом стоимость ценных бумаг и (или) имущественных прав (в том числе долей, паев), приобретенных непосредственно у контролируемой иностранной компании налогоплательщиком, признаваемым контролирующим лицом, либо его взаимозависимым лицом, принимается к учету у такого налогоплательщика (его взаимозависимого лица) исходя из документально подтвержденной стоимости по данным учета контролируемой иностранной компании на дату перехода права собственности на указанные ценные бумаги и (или) имущественные права (в том числе доли, паи), но не выше рыночной стоимости указанных ценных бумаг и (или) имущественных прав (в том числе долей, паев) на дату перехода права собственности, определяемой в соответствии со статьей 280 настоящего Кодекса для налогоплательщиков-организаций и в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса для налогоплательщиков — физических лиц с учетом положений статьи 105.3 настоящего Кодекса.

    (п. 10 в ред. Федерального закона от 15.02.2016 N 32-ФЗ)

  11. Сумма налога, исчисленного в отношении прибыли контролируемой иностранной компании за соответствующий период, уменьшается пропорционально доле участия контролирующего лица на величину налога, исчисленного в отношении этой прибыли в соответствии с законодательством иностранных государств и (или) законодательством Российской Федерации (в том числе налога на доходы, удерживаемого у источника выплаты дохода), а также на величину налога на прибыль организаций, исчисленного в отношении прибыли постоянного представительства этой контролируемой иностранной компании в Российской Федерации.
    (в ред. Федерального закона от 15.02.2016 N 32-ФЗ)

    Сумма налога, исчисленного в соответствии с законодательством иностранного государства, должна быть документально подтверждена, а в случае отсутствия у Российской Федерации с государством (территорией) действующего международного договора Российской Федерации по вопросам налогообложения заверена компетентным органом иностранного государства, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов.

    Примечание. П. 11 ст. 309.1 (в ред. ФЗ от 28.12.2017 N 436-ФЗ) применяется в отношении прибыли иностранных компаний, определяемой начиная с периодов, начинающихся в 2016 году.

    В случае, если контролируемая иностранная компания входит в состав иностранной консолидированной группы налогоплательщиков, для целей определения суммы налога, исчисленного в отношении прибыли такой контролируемой иностранной компании в соответствии с законодательством иностранного государства, может быть учтена часть суммы налога, исчисленного в отношении такой иностранной консолидированной группы налогоплательщиков. При этом указанная часть определяется в порядке, установленном пунктом 2 статьи 25.13-1 настоящего Кодекса для контролируемой иностранной компании, входящей в иностранную консолидированную группу налогоплательщиков.
    (абзац введен Федеральным законом от 28.12.2017 N 436-ФЗ)

По материалам: consultant.ru

<<НК РФ ч.2, Статья 309. Особенности налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации и получающих доходы от источников в Российской Федерации НК РФ ч.2, Статья 310. Особенности исчисления и уплаты налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, удерживаемого налоговым агентом>>

< Предыдущая

1. Следующие виды доходов, полученных иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом:

1) дивиденды, выплачиваемые иностранной организации — акционеру (участнику) российских организаций;

2) доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации (с учетом положений абзаца второго пункта 1 части второй статьи 250 настоящего Кодекса);

3) процентный доход от следующих долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации:

государственные и муниципальные эмиссионные ценные бумаги, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение доходов в виде процентов;

иные долговые обязательства российских организаций, не указанные в абзаце втором настоящего подпункта;

4) доходы от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности. К таким доходам, в частности, относятся платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за использование или за предоставление права использования любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки, включая кинематографические фильмы и фильмы или записи для телевидения или радиовещания, использование (предоставление права использования) любых патентов, товарных знаков, чертежей или моделей, планов, секретной формулы или процесса, либо использование (предоставление права использования) информации, касающейся промышленного, коммерческого или научного опыта;

5) доходы от реализации акций (долей) организаций, более 50 процентов активов которых прямо или косвенно состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей), за исключением акций, признаваемых обращающимися на организованном рынке ценных бумаг в соответствии с пунктом 9 статьи 280 настоящего Кодекса;

6) доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации;

7) доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории Российской Федерации, в том числе доходы от лизинговых операций, доходы от предоставления в аренду или субаренду морских и воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках. При этом доход от лизинговых операций, связанных с приобретением и использованием предмета лизинга лизингополучателем, рассчитывается исходя из всей суммы лизингового платежа за минусом возмещения стоимости лизингового имущества (при лизинге) лизингодателю;

8) доходы от международных перевозок (в том числе демереджи и прочие платежи, возникающие при перевозках). В целях настоящей статьи термин «демередж» употребляется в значении, установленном Кодексом торгового мореплавания Российской Федерации.

Под международными перевозками понимаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами Российской Федерации;

9) штрафы и пени за нарушение российскими лицами, государственными органами и (или) исполнительными органами местного самоуправления договорных обязательств;

9.1) доходы от реализации (в том числе погашения) инвестиционных паев закрытых паевых инвестиционных фондов, относящихся к категориям рентных фондов или фондов недвижимости;

10) иные аналогичные доходы.

1.1. Доходы, указанные в пункте 1 настоящей статьи, подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

2. Доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, кроме указанного в подпунктах 5 и 6 пункта 1 настоящей статьи, а также имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации в соответствии со статьей 306 настоящего Кодекса, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.

Премии по перестрахованию и тантьемы, уплачиваемые иностранному партнеру, не признаются доходами от источников в Российской Федерации.

2.1. Доходы, полученные в виде дивидендов и средств, а также в результате распределения в пользу иностранных организаций имущества российской организации при ее ликвидации и выплачиваемые российской организацией конфедерациям, национальным футбольным ассоциациям, производителям медиаинформации FIFA, поставщикам товаров (работ, услуг) FIFA, коммерческим партнерам UEFA, поставщикам товаров (работ, услуг) UEFA, вещателям UEFA, определенным Федеральным законом «О подготовке и проведении в Российской Федерации чемпионата мира по футболу FIFA 2018 года, Кубка конфедераций FIFA 2017 года, чемпионата Европы по футболу UEFA 2020 года и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» и являющимся иностранными организациями, не подлежат налогообложению у источника выплаты в случае, если по итогам каждого налогового периода с момента учреждения организации, выплачивающей дивиденды, доходы получены от деятельности в связи с осуществлением мероприятий, предусмотренных указанным Федеральным законом.

2.2. Выплаты по представляемым ценным бумагам, полученные от эмитента российских депозитарных расписок, а также доходы от погашения клиринговых сертификатов участия не признаются доходами от источников в Российской Федерации.

2.3. Доходы, указанные в подпункте 11.1 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.

3. Доходы, перечисленные в пункте 1 настоящей статьи, являются объектом налогообложения по налогу независимо от формы, в которой получены такие доходы, в частности, в натуральной форме, путем погашения обязательств этой организации, в виде прощения ее долга или зачета требований к этой организации.

4. При определении налоговой базы по доходам, указанным в подпунктах 5, 6 и 9.1 пункта 1 настоящей статьи, из суммы таких доходов могут вычитаться расходы в порядке, предусмотренном статьями 268 и 280 настоящего Кодекса.

Указанные расходы иностранной организации учитываются при определении налоговой базы, если к дате выплаты этих доходов в распоряжении налогового агента, удерживающего налог с таких доходов в соответствии с настоящей статьей, имеются представленные этой иностранной организацией документально подтвержденные данные о таких расходах.

5. Налоговая база по доходам иностранной организации, подлежащим налогообложению в соответствии с настоящей статьей, и сумма налога, удерживаемого с таких доходов, исчисляются в валюте, в которой иностранная организация получает такие доходы. При этом расходы, произведенные в другой валюте, исчисляются в той же валюте, в которой получен доход по официальному курсу (кросс-курсу) Центрального банка Российской Федерации на дату осуществления таких расходов.

6. Если учредителем или выгодоприобретателем по договору доверительного управления является иностранная организация, не имеющая постоянного представительства в Российской Федерации, а доверительным управляющим является российская организация либо иностранная организация, осуществляющая деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации, то с доходов такого учредителя или выгодоприобретателя, полученных в рамках договора доверительного управления, налог удерживается и перечисляется в бюджет доверительным управляющим.

Комментарий к Ст. 309 НК РФ

Статья 309 НК РФ посвящена особенностям налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации и получающих доходы от источников в Российской Федерации.

Пунктом 1 ст. 309 гл. 25 НК РФ определены виды доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации (если получение таких доходов не связано с предпринимательской деятельностью этой организации через постоянное представительство в Российской Федерации), которые подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

В соответствии со ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации. Исполнение обязанностей налоговыми агентами может иметь ряд особенностей в зависимости от установленных норм специальных глав НК РФ.

По итогам отчетного (налогового) периода налоговый агент в сроки, установленные для представления налоговых расчетов ст. 289 НК РФ, представляет информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчетный (налоговый) период в налоговый орган по месту своего нахождения (п. 4 ст. 310 НК РФ).

Обязанности налогового агента по исчислению и удержанию налога на прибыль с доходов иностранной организации возникают у российской организации в случае выплаты ею в пользу такой иностранной организации доходов, поименованных в п. 1 ст. 309 НК РФ. При этом для целей удержания налога на прибыль с доходов иностранной организации не имеет значения факт регистрации иностранной организации в государстве или на территории, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения (соответствующий Перечень государств и территорий утвержден Приказом Минфина России от 13 ноября 2007 г. N 108н).

На основании требований п. 1 ст. 312 НК РФ представление налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждения того, что иностранная организация — получатель дохода имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, требуется только в отношении тех видов доходов, выплачиваемых иностранной организации, в отношении которых она на основании указанных выше положений НК РФ признается налогоплательщиком налога на прибыль в России.

При этом факт регистрации иностранной организации в государстве или на территории, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения для целей применения положений международных договоров (соглашений), регулирующих вопросы налогообложения, при налогообложении доходов иностранной организации у источника выплаты в Российской Федерации не имеет значения.

Единственным документом, дающим право на применение положений таких договоров при налогообложении доходов иностранной организации у источника выплаты в России, является подтверждение постоянного местопребывания иностранной организации, о котором идет речь в п. 1 ст. 312 НК РФ.

В случае если иностранная организация на основании указанных выше положений НК РФ не признается налогоплательщиком налога на прибыль в России в отношении получаемых ею видов доходов от источника выплаты в Российской Федерации, налоговому агенту получать подтверждение постоянного местопребывания такой иностранной организации, предусмотренное п. 1 ст. 312 НК РФ, в рассматриваемом случае не требуется.

Следует различать доходы, связанные и не связанные с предпринимательской деятельностью иностранной организации в Российской Федерации.

В ст. 309 НК РФ поименованы в качестве налогооблагаемых доходы иностранных лиц, которые не связаны с осуществлением предпринимательской деятельности на территории Российской Федерации, но получены от источников в Российской Федерации. К ним относятся дивиденды, доходы, получаемые в результате распределения прибыли, процентный доход от долговых обязательств, доходы от использования прав на объекты интеллектуальной собственности, реализации акций (если более 50% активов состоит из недвижимости в Российской Федерации), реализации недвижимости в Российской Федерации, аренды, перевозок, штрафы и пени, иные аналогичные доходы.

Доходы иностранных лиц из источников в Российской Федерации, не облагаемые у источника выплаты, перечислены в п. 2 ст. 309 НК РФ. К ним относятся:

— операции по перестрахованию и тантьемы, уплачиваемые иностранным компаниям;

— доходы от продажи товаров, имущества, имущественных прав, работ, услуг, оказанных на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации.

Налоговый агент удерживает суммы налога с доходов иностранного лица по налоговым ставкам, приведенным в ст. 284 НК РФ:

0% — проценты по государственным и муниципальным ценным бумагам, эмитированным до 20 января 1997 г., а также в иных случаях, поименованных в пп. 3 п. 4 ст. 284 НК РФ;

10% — доходы от использования, содержания или сдачи в аренду (фрахта) судов, самолетов или других подвижных транспортных средств или контейнеров (включая трейлеры и вспомогательное оборудование, необходимое для транспортировки) в связи с осуществлением международных перевозок;

15% — доходы, полученные в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, а также по доходам, полученным в виде процентов по прочим государственным ценным бумагам;

20% — со всех прочих доходов иностранных компаний, полученных от источников в Российской Федерации.

По доходам, полученным от реализации недвижимости (пп. 6 п. 1 ст. 309 НК РФ) и

акций (пп. 5 п. 1 ст. 309 НК РФ), возможен вычет расходов. Если налоговый агент на момент выплаты дохода имеет документально подтвержденные расходы, предусмотренные ст. ст. 268 и 280 НК РФ, применяется ставка налога 2%. В случае когда иностранная компания не подтвердит свои расходы, налоговый агент исчисляет налог по ставке 20%.

Отметим, что с 1 января 2015 г. п. 1 ст. 309 НК РФ (в ред. Федерального закона от 24 ноября 2014 г. N 376-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую НК Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)») предусматривается, что следующие виды доходов, полученных иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, в частности доходы от реализации акций (долей) организаций, более 50% активов которых прямо или косвенно состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей), за исключением акций, признаваемых обращающимися на организованном рынке ценных бумаг в соответствии с п. 9 ст. 280 НК РФ (пп. 5 п. 1 ст. 309 НК РФ).

А положения вновь введенного п. 1.1 ст. 309 НК РФ предусматривают, что доходы, указанные в пп. 1 — 4 и 6 — 10 п. 1 ст. 309 НК РФ, подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *